公允價值與會計職業判斷論文

[提要] 公允價值計量的公允性與會計人員職業判斷密切相關。本文從公允價值與會計職業判斷的內涵入手，分析公允價值與會計職業判斷之間的關係，探討提高公允價值計量中會計職業判斷能力的策略。

關鍵詞：公允價值；關係；策略；會計職業判斷

一、公允價值的含義及計量方法

（1）公允價值的含義。企業會計準則第39號將公允價值定義為“市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或轉移一項負債所需支付的價格”。該定義包含四個要點：第一，強調市場參與者的相互獨立，即必須是獨立於報告主體的、熟悉情況的、有能力並願意進行交易的買方和賣方；第二，強調“計量日”，即將公允價值界定為一種基於現在的動態價格，即現時價格；第三，強調有序交易，即在計量日前一段時期內相關資產或負債具有慣常市場活動的交易；第四，強調公允價值是一種脱手價格，即不同於實際的市場交易價格，而是站在獨立於企業主體的市場參與者角度的脱手價格。因此，公允價值的本質是被計量資產或負債項目的公允的內在客觀價值。

（2）公允價值的計量方法。企業會計準則第39號中將公允價值的計量分為三個層次：第一層次，在計量日能夠獲得相同資產或負債在活躍市場上的報價，以該報價為依據確定公允價值；第二層次，在計量日能夠獲得相同或類似資產或負債在非活躍市場上的報價的，以該報價為基礎進行必要調整後確定公允價值；第三層次，在計量日無法獲得相同或類似資產可比市場報價的，以市場參與者對資產或負債定價時所使用的其他參數為依據確定公允價值。因此，按照市場的活躍程度，公允價值的計量可歸結為有兩種情況：一是存在活躍市場的金融資產，以其在計量日活躍市場上的報價為依據確定公允價值；二是不存在活躍市場的金融資產，採用適當的估值技術確定其公允價值。

二、會計職業判斷的含義及特點

（1）會計職業判斷的含義。會計職業判斷是指會計人員依據國家相關法律、法規和財税政策等，結合所核算主體自身的理財環境和經營特點，運用所掌握的會計知識和從業經驗，對會計主體發生的會計事項和交易做出合理地選擇、估計或判斷的思維活動過程。

從其定義可以看出：首先，會計職業判斷的依據是國家的相關法律、法規及財税政策等，這是會計進行職業判斷的標準和準繩，決定了會計職業判斷結果的合理性和合法性；其次，會計職業判斷的主體是會計人員，判斷結果的合理性和合法性，與會計人員的職業操守、相關業務能力及判斷、辨析的水平有着很大的關係；再次，會計職業判斷的客體為會計主體發生的會計事項和交易，貫穿於會計確認、計量、記錄、報告等各個會計工作環節；最後，會計職業判斷屬於會計人員的思維活動過程，其大量工作需要相關人員進行充分的思考、分析、判斷，最終才能得到一個接近客觀實際的判斷結果。

（2）會計職業判斷的特點

1、目標性。一般而言，會計職業判斷的目標要求判斷的結果能夠客觀、公允地反映會計主體的真實經濟價值，即如實地反映被核算主體的財務狀況、經營成果等會計信息。

2、相對主觀性。是指在會計事項處理的過程中，會計準則允許會計人員根據企業自身的經營情況選用不同的會計方法進行處理，而不同的方法其處理結果是不一樣的，究竟選擇採用哪一種方法，取決於會計人員的職業判斷，不同的人判斷的結果往往可能不一樣，因此職業判斷在一定程度上帶有會計人員的主觀判斷性。

3、受制約性。受制約性主要體現在兩個方面：一是客觀方面，即受制於社會的外在制約，它要遵守國家相關法律、法規和財税政策等；二是主觀方面，即受制約於會計人員自身的會計知識、從業經驗、職業道德水平等。

三、公允價值與會計職業判斷的關係

（1）公允價值的運用條件需要會計職業判斷。一項經濟業務是否可以運用公允價值計量離不開會計人員的職業判斷。從公允價值的定義可以看出，公允價值的運用要同時滿足兩個條件：其一，要有相互獨立的市場參與者，交易雙方要熟悉情況、有能力並願意進行交易，而對一項交易的市場行情的瞭解是否充分，對得到的相關市場行情信息如何進行歸納、整理、分析，從而得出相對客觀、真實的結論，依賴於會計人員的職業判斷能力；其二，發生的必須是有序交易，即交易雙方是否存在着關聯方交易，是否遵循平等、自願、公平交易等原則，也依賴於會計職業判斷能力。因而，公允價值的確認離不開會計人員對其進行的客觀、公正的職業判斷。

（2）公允價值計量的公允性取決於會計職業判斷。公允價值的計量有主要兩種情況：一是存在活躍市場的金融資產，以其在計量日活躍市場上的報價為依據確定公允價值；二是不存在活躍市場的金融資產，採用適當的估值技術確定其公允價值。對於第二種情況，即不存在活躍市場的金融資產，在計量日不能獲得資產或負債的市場價格，需要會計人員採用估值技術確定其公允價值。目前我國的估值技術還不夠完善，估值技術運用中不但需要會計人員進行大量的會計核算工作，而且需要會計人員對諸多因素做出判斷和估計，如未來現金流量的分佈情況、現金流量的金額、折現率等，所涉及的會計數據較多，不同判斷和估計會得出不同的計算結果，因此公允價值計量的公允性很大程度上取決於會計人員的職業判斷。

（3）公允價值信息披露的有效性依賴於會計職業判斷。企業會計準則第39號中規定，企業應當根據相關資產或負債的性質、特徵、風險以及公允價值計量的層次對該資產或負債進行恰當分組，並按照組別披露公允價值計量的相關信息。這些信息包括：報表日以公允價值計量的`項目和金額、公允價值計量的層次、在各層次之間轉換的金額和原因，以及確定各層次之間轉換時點的政策，採用估值技術的應當披露這一估值技術的情況，變更估值技術的應當披露這一變更及變更的原因等等。如果企業在進行公允價值信息披露的過程中，將持有金融產品公允價值變動產生的未實現利得和損失，直接反映為當期的損益，就很可能達到人為操縱利潤的目的，導致會計舞弊的產生。因此，公允價值信息披露的有效性，即披露的信息是否準確、全面、公允在很大程度上依賴於會計人員的職業判斷。

四、提高公允價值計量中會計職業判斷能力的策略

（1）優化會計職業判斷的外部環境。會計職業判斷在一定程度上具有主觀性，會計人員的判斷結果往往會受到所處環境的影響，因此會計人員在進行會計職業判斷時，必須考慮所處的外部環境，其中對職業判斷的結果影響較大的外部環境主要是會計法規體系和會計監督體系。

1、完善職業判斷的會計法規體系。會計法律、法規、制度是保證會計工作有序運行的基礎，是規範會計行為、進行會計職業判斷的依據和準繩。如果法律體系不完善，必然影響到會計工作的順利進行，加大會計職業判斷的難度。目前，我國已初步建立了以《會計法》為核心，以行政法規和部門規章為支撐的會計法規體系。但是，我國的會計法規體系還不完善，存在立法滯後及相關法規不統一等問題。那麼，當會計人員在工作中遇到這些問題時，只能依靠自己的專業知識和從業經驗對經濟業務的處理作出最佳的選擇和判斷，這無疑加大了會計職業判斷的難度。因此，要進一步完善會計法規體系，為會計職業判斷提供必要的評價依據。就公允價值而言，我國財政部於2014年1月發佈的《企業會計準則第39號??公允價值計量》，標誌着我國公允價值計量的規範建設向前邁進了一大步，這無疑更有利於會計人員在計量公允價值時作出更加正確的職業判斷。

2、構建良好的會計監督體系。會計監督對於提高會計工作質量、維護社會經濟秩序有着重要的現實意義。只有從宏觀方面上，加強會計監督體制的建設，才能使得會計人員在進行職業判斷過程中做到“有章可循”，使會計人員能夠做出較為客觀、公正的職業判斷。我國《會計法》在制度上構建了“三位一體”的會計監督體系，即以單位負責人為責任主體的內部會計監督、以註冊會計師為主體的社會監督、以財政部門為主體的國家監督。現行的“三位一體”會計監督體系在保護企業財產安全完整、維護社會經濟秩序等方面，發揮了一定的作用。但不斷出現的會計造假案件，使我們清楚地看到會計監督體系存在着諸多問題，亟待完善。

（2）提高會計人員自身職業素養

1、加強會計人員職業道德建設。會計人員職業道德，就是會計人員在執業過程中應當遵循的道德規範和行為準則。會計職業道德在一定程度上能指導會計人員的行為方向，影響到會計職業判斷的結果，從而影響到會計工作的質量，並最終影響企業的發展。因此，會計人員的職業操守及職業道德直接影響到企業的發展前途。目前我國國內上市公司財務造假問題比比皆是，出現這些問題與公司財會人員的職業道德不高有着一定的關係。我國現行的會計準則對很多會計事項的處理只做了原則性的要求，為會計職業判斷提供了更廣闊的空間，同時也對會計人員的職業道德提出了更高的要求。因此，企業要不斷提高會計人員的職業道德水平。具體措施包括以下幾點：首先，企業應該選擇那些愛崗敬業、誠實守信、作風優良的人員擔任財務工作的重要崗位，選對、選好財務負責人才能使企業的財務工作步入正軌；其次，要定期安排對會計人員進行職業道德教育，讓會計人員明確自身的責任和義務；最後，對於道德高尚和道德缺失的會計人員要制定相應獎懲措施和標準，通過這樣的獎懲體系來提督促會計人員在執業過程中加強職業責任感，遵守職業紀律，合理約束自己的行為，做出恰當、公允的職業判斷。

2、提高會計人員執業技能。會計人員的執業技能是影響會計職業判斷公允性的最主要因素。提高會計人員執業技能，要求做到兩手抓：一是抓專業知識。會計是一門業務水平要求較高的職業，會計人員的執業技能要求會計不僅要具有深厚的會計專業知識，還應當瞭解和掌握與會計工作相關的財政、税收、法律、金融等方面的知識，只有這樣才能更好地服務於會計工作，對一些不確定會計事項有很好的職業判斷；二是抓實踐經驗。會計是一項實踐性很強的工作，僅有豐富的專業知識做不好會計工作，這就要求會計人員要勇於實踐，在會計實踐工作中瞭解會計職業判斷的方法和程序，學會分析、判斷和總結，不斷總結從業經驗，從實踐中掌握會計職業判斷的技巧並不斷提高。

總之，公允價值的計量對於企業的內部管理是至關重要的，其直接關乎企業的資產狀況及運營情況，而會計職業判斷直接影響着公允價值的公允性與正確性。因而，提高會計人員的職業判斷能力應該從優化會計職業判斷的外部環境和提高會計人員自身職業素養兩方面入手，使會計職業判斷從根本上得到較大的提升，從而為企業的投資人、債權人提供較為真實的財務信息。

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