補充住房公積金會計與税務處理分析

我國目前已經建立了基本和補充社會保險以及住房公積金制度。各項基本和補充社會保險以及住房公積金先後都已出台了具體的會計和税務處理辦法，但補充住房公積金的處理一直沒有明確。以下筆者結合實務中的一些做法和有關文件規定，對其會計和税務處理作一分析。

會計處理

會計實務中主要有以下兩種意見：

1.參照《關於企業住房制度改革中有關財務處理問題的通知》和《企業住房制度改革中有關會計處理問題的規定》兩個文件對住房公積金會計處理的規定，將單位負擔的補充住房公積金記入“管理費用”。

2.參照補充養老保險和補充醫療保險的會計處理，首先計入“應付福利費”，應付福利費不足列支部分再計入成本（費用）。根據《財政部關於企業為職工購買保險有關財務處理問題的通知》，補充醫療保險和非試點地區企業繳納的補充養老保險，所需費用在工資總額4%以內的部分，從應付福利費中列支，應付福利費不足部分作為勞動保險費直接列入成本（費用）。試點地區企業提取額在工資總額4%以內的補充養老保險直接作為勞動保險費列入成本（費用）。

筆者意見更傾向於第一種做法，即單位負擔的補充住房公積金應直接作為勞動保險費列入成本（費用）。其理由是，實際中補充住房公積金的計提比例一般不但遠高於工資總額的4%，一些單位甚至遠高於應付福利費的計提比例14%，而目前已明確在“應付福利費”中列支的基本和補充醫療保險、補充養老保險的比例之和就已幾乎達到工資總額的14%，且“應付福利費”還有其他支付內容，如果再列支補充住房公積金，必將使“應付福利費”形成鉅額的赤字。在各項補充保險從“應付福利費”列支但不得使“應付福利費”發生赤字的前提下，要求補充住房公積金也在“應付福利費”中列支顯然是不現實的。

那麼如何將單位負擔的補充住房公積金作為勞動保險費列入成本（費用）呢？實務中也存在着不同的理解。一種意見認為，應當根據員工所在部門的不同，將其分別計入產品成本和期間費用；另一種意見認為，應當全部作為期間費用計入當期損益。筆者意見更傾向於後者：首先，補充住房公積金是按工資總額的一定比例計提的，其本身並非工資總額的構成部分；其次，產品成本項目中的人工費用一般只包括企業向職工支付的工資和按工資總額計提的應付福利費，而補充住房公積金是企業繳納的一項費用，與企業向職工支付的人工費用顯然是不同的；此外，如果將補充住房公積金計入有關資產的成本，在期末有關存貨尚未銷售或者固定資產尚未處置時，還會虛增期末相關資產成本和當期利潤，這不符合會計核算的謹慎性原則。基於此，筆者以為，企業繳納的補充住房公積金應全部作為期間費用計入當期損益。

當然，根據新會計準則，企業為職工繳納的各項社會保險費和住房公積金，應按職工薪酬處理，並根據職工提供服務的.受益對象，分別計入有關資產成本和當期費用。但由於新準則只是從2007年開始在上市公司施行，因此作為非上市公司的企業發生的補充住房公積金，還是應該按以上所述進行會計處理。

企業所得税處理

根據國家規定按工資總額一定比例為職工繳納的住房公積金，可在税前扣除；超過規定標準繳納或發放的住房公積金等，一律作為工資、薪金支出，超過計税工資標準的部分，不得在税前扣除。實際上有能力建立補充住房公積金的單位，其繳納的基本住房公積金往往都已達到甚至超過了國家規定的標準，所以其為職工繳納的補充住房公積金一般都應按工資、薪金支出處理。如果是外資企業，當然可以全額扣除；如果是內資企業，由於目前存在多種不同的工資、薪金税前扣除形式，如有的實行限額扣除，有的按工效掛鈎辦法扣除，而符合條件的軟件企業等又可全額扣除。因此內資企業補充住房公積金的税前扣除，應考慮企業工資、薪金的税前扣除形式以及包括補充住房公積金的工資、薪金是否超過了有關標準，分別作不同的處理。

個人所得税處理

新修訂的《個人所得税法》及其實施條例和《關於基本養老保險費基本醫療保險費、失業保險費、住房公積金有關個人所得税政策的通知》中，並未提及補充住房公積金的處理。但對可在個人所得税前扣除的住房公積金的計提基數和比例都作了明確的規定，計提基數為不超過職工所在城市上一年度月平均工資的3倍，計提比例為12%以內。單位和個人超過上述規定比例和標準繳付的住房公積金，應將超過部分併入個人當期的工資、薪金收入，計徵個人所得税。據此，如果補充住房公積金與基本住房公積金之和超過了上述標準，則應作為個人工資、薪金所得計徵個人所得税。