關於視同銷售業務會計與税務處理

關於視同銷售業務，目前尚未有一個明確的權威性解釋，有的將其解釋為一種不同於一般銷售業務的特殊銷售，只是為了計税的需要將其視同銷售；有的將其解釋為在會計規範上不是銷售業務，但在會計實務中需要將其看作銷售業務進行會計處理的事項。筆者認為，所謂視同銷售，就是作為業務本身不是銷售，但納税時按照税法的規定要視同正常銷售一樣計算納税，視同銷售是税法範疇，而不是會計範疇。

從財務會計理論上講，收入的確認應同時符合五個條件，只要五個條件有一個不具備，就不確認銷售收入，對應的業務就不是銷售業務。但在會計實務中，財務會計與税務會計是“合二為一”的。會計實務既要遵循會計規範，又要遵循税收規範，從而導致了某些特殊會計事項從會計規範上看不是銷售業務，但並不意味着在會計實務中就一定不能因此而確認銷售收入。這些特殊的會計事項就是視同銷售業務，是指在會計規範上不是銷售業務，但在會計實務中需要將其看作銷售業務進行會計處理的事項。

一、視同銷售業務的會計處理

目前，對於視同銷售業務實務界公認的會計處理方法有兩種：一是需要確認銷售收入，然後根據銷貨成本與銷售收入配比的原則結轉銷貨成本；二是不需要確認銷售收入，直接結轉銷貨成本，按計税價格計算銷項税額。具體採用哪種方法進行會計處理，多數學者都支持兩個判斷標準：

一是該業務是企業與外部之間的業務還是企業內部業務；

二是企業因該業務獲利與否。

但在兩個判斷標準的應用上出現了不同觀點。以將自產產品用於職工福利為例，若把職工劃分到企業外部，則應該採用第一種會計處理方法；若把職工劃分到企業內部，則應該採用第二種會計處理方法。但是，從會計的經濟後果論上看，採用第二種方法更科學合理。採用第二種方法，不確認銷售收入、直接結轉銷貨成本，這樣的進行會計處理繞過了利潤表，直接與資產負債表聯繫起來，可以避免企業利用視同銷售業務進行盈餘操縱。若企業確認銷售收入，則企業可以創造視同銷售業務，如將企業自產產品在兩個機構之間轉移，又多了一種會計操縱手段。

二、視同銷售業務的税務處理

新會計準則下，對視同銷售業務的會計處理沒有在任何一項具體準則中體現，但對税法規定的視同銷售業務予以認可和支持，並對上述業務處理給予默認或只作科目上的調整。因此，在實際工作中按照税法的.規定對視同銷售業務進行納税調整是必需的。具體來説，企業視同銷售業務應納的增值税、消費税、營業税，應按其用途借記“在建工程”、“應付職工薪酬”、“營業外支出”等科目，貸記“應交税費——應交增值税、應交消費税、應交營業税”科目。視同銷售業務涉及的城建税和教育費附加，應以實際繳納的“三税”之和為依據按月計算，分情況處理：如果視同銷售涉及的是應交營業税，或是不需扣除外購或委託加工消費品已納消費税的應交消費税，在進行上述會計核算時，可直接按計算出的税額乘以城建税率和教育費附加徵收；如果視同銷售業務涉及的是應交增值税，或是需扣除外購或委託加工消費品已納消費税的應交消費税，則該筆視同銷售業務轉賬時無法計算城建税和教育費附加，只有到月末才能計算城建税和教育費附加。

【例】企業將成本為80萬元的產品（市價為100萬元）捐贈給另一家企業。此業務會計上不作為銷售，但在增值税法和企業所得税法上均將其視同銷售，應徵收增值税與所得税。會計處理為：

借：營業外支出 970000

貸：庫存商品 800000

應交税費——應交增值税 170000

所得税處理包括兩個方面：一是視同銷售，應調增應納税所得額20萬元（100-80）；二是因該項捐贈不具有公益性、救濟性，在計算所得税時不能扣除，但企業已計人營業外支出97萬元，使得利潤表中的會計利潤減少97萬元，則在計算應納税所得額時應調增97萬元。兩項合計應調增應納税所得額117萬元。

【例】甲企業接受乙公司委託銷售商品1000件，協議價100元，件，增值税率17％，按售價的10％收取代銷手續費。當月將該批商品售出，取得收入100000元，增值税17000元。月末甲企業開出代銷清單，扣除手續費10000元后將代銷款支付給乙公司。甲企業的賬務處理如下：

收到代銷商品時：

借：受託代銷商品 100000

貸：代銷商品款 100000

實際賣出時：

借：銀行存款 117000

貸：應付賬款 100000

應交税費——應交增值税 17000

月末結轉代銷商品成本時：

借：代銷商品款 100000

貸：受託代銷商品 100000

收到乙公司開來的增值税專用發票時：

借：應交税費——應交增值税 17000

貸：應付賬款 17000

扣除手續費時：

借：應付賬款 10000

貸：其他業務收入 10000

支付代銷商品款時：

借：應付賬款 107000

貸：銀行存款 107000