固定資產抵扣新政策

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一、新修訂的《中華人民共和國增值税暫行條例》(中華人民共和國國務院令第538號);

二、《中華人民共和國增值税暫行條例實施細則》(財政部國家税務總局第50號令);

三、《財政部 國家税務總局關於全國實施增值税轉型改革若干問題的通知》(財税[2008]170號);

四、《國家税務總局關於推行機動車銷售統一發票税控系統有關工作的緊急通知》(國税發[2008]117號)。

五、《財政部 國家税務總局關於固定資產進項税額抵扣問題的通知》(財税[2009]113號)

間接影響固定資產抵扣的文件：

一、《財政部 國家税務總局關於部分貨物適用增值税低税率和簡易辦法徵收增值税政策的通知》(財税[2009]9號);

二、《國家税務總局關於增值税簡易徵收政策有關管理問題的通知》(國税函[2009]90號)。

一、固定資產抵扣的總體精神

自2009年1月1日起，在維持現行增值税税率不變的前提下，允許增值税一般納税人抵扣其購進、接受捐贈和實物投資或者自制、改擴建、安裝的固定資產所含的進項税額，未抵扣完的進項税額可以結轉下期繼續抵扣。固定資產的進項税額在總體上允許抵扣的同時，與其他貨物一樣，用於非應税項目、免税項目、集體福利和個人消費的進項税額不得抵扣。

這裏所指的固定資產不包括不動產，專指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。

二、固定資產抵扣需要把握的要點

(一)對時間界限的確定

納税人允許抵扣的固定資產進項税額，是指納税人2009年1月1日以後(含1月1日，下同)實際發生，並取得2009年1月1日以後開具的增值税扣税憑證上註明的或者依據增值税扣税憑證計算的增值税税額。

納税人在2008年12月31日前已購進的固定資產，不論其取得的增值税扣税憑證是否在2009年1月1日後開具，均不能抵扣進項税額。這裏所講的“已購進”是指按照會計核算的規定，應納入“固定資產”管理。

(二)對可抵扣憑證的確認

可用於抵扣的增值税扣税憑證是指增值税專用發票、海關進口增值税專用繳款書、運輸費用結算單據以及税控設備開具的機動車銷售統一發票。增值税專用發票、公路內河貨物運輸發票和税控設備開具的機動車銷售統一發票均需自發票開具之日起180日內認證，並在認證當月(所屬期)抵扣;海關進口增值税專用繳款書需自發票開具之日起180日內申請比對，並在取得稽核結果的當月(所屬期)抵扣。

這裏講的税控設備專指機動車銷售統一發票防偽税控系統，不包括税眼。

關於機動車銷售統一發票的抵扣，需注意兩個方面的問題：

第一、只有税控設備開具的機動車銷售統一發票方可抵扣。

是否為税控設備開具，主要看取得的機動車銷售統一發票是否在税控碼區域打印了税控碼(即密文)，税控碼由數字和符號組成，機動車銷售統一發票防偽税控系統開具的機動車銷售統一發票共有5行税控碼，每行38位，共190位。

第二、税控設備開具的機動車銷售統一發票中“身份證號碼/組織機構代碼”需填寫購買方的納税人識別號，否則購買方不能認證抵扣。

(三)如何界定不得抵扣項目

1、購進不動產以及用於不動產在建工程的貨物不允許抵扣。

《實施細則》第二十一條對涉及增值税抵扣範疇的固定資產做出的定義，固定資產是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。

不動產是指不能移動或者移動後會引起性質、形狀改變的財產，包括建築物、構築物和其他土地附着物。以建築物或者構築物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建築物或者構築物的組成部分，其進項税額不得在銷項税額中抵扣。

建築物是指供人們在其內生產、生活和其他活動的房屋或者場所，具體為《固定資產分類與代碼》(GB/T14885-1994)中代碼前兩位為“02”的房屋;構築物是指人們不在其內生產、生活的人工建造物，具體為《固定資產分類與代碼》(GB/T14885-1994)中代碼前兩位為“03”的構築物;其他土地附着物是指礦產資源及土地上生長的植物。

實行消費型增值税後，購進貨物或者勞務用於機器設備類固定資產的在建工程已經允許抵扣，只有用於不動產在建工程的才不允許抵扣。

納税人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬於不動產在建工程。

例如：某企業購進一批建材用於建造廠房，屬用於不動產在建工程，其進項税額不得抵扣。

2、根據《條例》第十條的規定，購進用於非增值税應税項目、免徵增值税項目、集體福利或者個人消費的固定資產不得抵扣。

特例:

由於固定資產可能既用於應税項目，又用於非增值税應税項目或者免税項目、集體福利和個人消費，具體操作上難以劃分可抵扣與不可抵扣部分，因此《實施細則》第二十一條明確：既用於增值税應税項目也用於非增值税應税項目、免税項目、集體福利或者個人消費的固定資產不屬於不得抵扣的範疇，即進項税額可以從銷項税額中抵扣。

例如，某飼料生產企業購進一套生產設備用於飼料生產，如果這套設備既生產應税貨物，又生產免税貨物，那麼，購進設備的進項税額允許全額抵扣而不需要劃分不得抵扣的部分。

3、根據《條例》第十條的規定，非正常損失的固定資產不得抵扣

根據《實施細則》第二十四條規定：非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、黴爛變質的損失。

原《實施細則》規定的非正常損失包括“自然災害損失”和“其他非正常損失”。非正常損失應視為消費，原條例規定做進項税額轉出是符合增值税原理的，但自然災害造成的非正常損失大都是由不可抗力因素造成，納税人已經損失了，如不允許抵扣進項税額，加大納税人損失，徵納矛盾比較突出。另外，在實際徵管中，對“其他非正常損失”的概念和範圍界定不清，難以操作，所以新《實施細則》第二十四條刪除了“自然災害損失”和“其他非正常損失”表述。明確“非正常損失”指因管理不善造成貨物被盜竊、發生黴爛變質等損失。

4、國務院財政、税務主管部門規定的納税人自用消費品不得抵扣。

目前國務院財政、税務主管部門規定的納税人自用消費品只有應徵消費税的遊艇、汽車、摩托車。

由於應徵消費税的遊艇、汽車、摩托車屬於奢侈消費品，個人擁有的這些物品容易混入生產經營用品計算抵扣進項税額，因此財政部、國家税務總局借鑑國際慣例，在《實施細則》的第二十五條規定：納税人自用的應徵消費税的遊艇、汽車、摩托車，其進項税額不得從銷項税額中抵扣。如果是外購上述貨物後用於銷售而非自用的，屬於普通貨物，仍可以抵扣。

應徵消費税的汽車指小汽車，主要包括兩大類：

1、含駕駛員座位在內最多不超過9個座位(含)的，在設計和技術特性上用於載運乘客和貨物的各類乘用車;

2、含駕駛員座位在內的座位數在10至23座(含23座) 的.在設計和技術特性上用於載運乘客和貨物的各類中輕型商用客車。

如小轎車，越野車，麪包車，23座以下的中巴等均屬於應徵消費税的汽車，進項税額不得抵扣。

(四)如何計算不得抵扣的進項税額

根據《實施細則》第二十七條的規定，已抵扣進項税額的購進貨物或者應税勞務，發生《條例》第十條規定的情形的(免税項目、非增值税應税勞務除外)，應當將該項購進貨物或者應税勞務的進項税額從當期的進項税額中扣減;無法確定該項進項税額的，按當期實際成本計算應扣減的進項税額。

已抵扣進項税額的購進貨物或者應税勞務用於免税項目、非增值税應税勞務項目適用《實施細則》第二十六條的規定: 一般納税人兼營免税項目或者非增值税應税勞務而無法劃分不得抵扣的進項税額的，按銷售額比例計算劃分不得抵扣的進項税額。

對於固定資產而言，《關於全國實施增值税政策改革若干問題的通知》(財税[2008]170號)第五條明確規定：納税人已抵扣進項税額的固定資產發生《條例》第十條(一)至(三)項所列情形的，應在當月按固定資產淨值計算不得抵扣的進項税額。

不得抵扣的進項税額 = 固定資產淨值 × 適用税率

固定資產淨值指納税人按財務會計制度計提折舊後計算的固定資產淨值。

特別提醒：

根據《實施細則》第二十條規定，既用於增值税應税項目也用於非增值税應税項目、免税項目、集體福利或者個人消費的固定資產不屬於《條例》第十條(一)項規定的情形，不需按《實施細則》第二十七條的規定計算轉出已抵扣的進項税額。

例如：某企業2009年2月購進生產設備原值為10000元，其進項税額1700元已抵扣，該設備每月應計提的折舊為160元，如果2009年6月因管理不善於被盜，應在6月按固定資產淨值計算不得抵扣的進項税額並作進項税額轉出處理。

1、該設備3至6月應計提的折舊 = 160×4 = 640 元

2、固定資產淨值 = 10000 - 640 = 9360 元

3、不得抵扣的進項税額 = 9360 × 17% = 1591.2元

(五)自2009年1月1日起，進口設備增值税免税政策和外商投資企業採購國產設備增值税退税政策停止執行。

進口設備增值税免税政策和外商投資企業採購國產設備增值税退税政策是在實行生產型增值税的背景下出台的，當時出台的出發點是鼓勵利用外資，鼓勵外國的機器設備進入我國後提升我國的製造業水平。考慮增值税轉型後企業購買設備無論是國產的還是進口的，進項税額都可以抵扣，原政策可以用新的方式替代，因此在《關於全國實施增值税政策改革若干問題的通知》(財税[2008]170號)第七條明確規定：自2009年1月1日起，進口設備增值税免税政策和外商投資企業採購國產設備增值税退税政策停止執行。

三、問題解答

(一)納税人在2008年購進機器設備，採取分期付款形式支付，2009年才開專用發票，是否可以抵扣進項税額?

答：“已購進”是指按照會計核算的規定，應納入“固定資產”管理。只要有證據證明是在2008年12月31日(含)前購進的即視為“實際發生”，即在2008年12月31日(含)前已入帳並計提折舊的，即使取得2009年才開具的專用發票，也不允許抵扣進項税額。只有開票時間和入帳及計提折舊時間均為2009年1月1日以後，才允許抵扣。

(二)納税人將用於非增值税應税項目、免徵增值税項目、集體福利的固定資產轉作生產經營用，能否重新再作抵扣，是否應計算可抵扣税額(即按轉用當月的淨值計算)?專用發票已過認證期限應如何處理?如果原來用於應税項目的固定資產(已抵扣)又用於上述情形，是否應轉出?

答：1、按照現行規定，增值税專用發票超過規定的認證期限不能認證抵扣，購進的固定資產原用於非增值税應税項目，後又用於增值税應税項目，如果沒有超過規定的認證期限的可認證抵扣，超過規定的認證期限則不能抵扣。

2、抵扣時，進項税額為票面註明的增值税税額，對已計提的折舊所含的增值税額應作進項税額轉出處理。

應轉出的税額 = 累計折舊貸方餘額÷(1+適用税率)×適用税率

3、原用於增值税應税項目後又轉用於條例第十條(一)至(三)所列情形的，按財税[2008]170號《關於全國實施增值税改革若干問題的通知》第五點的要求，在當月計算不得抵扣的進項税額，進行進項税額轉出。

不得抵扣的進項税額 = 固定資產淨值×適用税率

(三)進料加工企業不作價進口設備，所有權不屬於國內企業，但進口環節的增值税由國內企業繳納，設備供國內企業使用，是否應由國內企業抵扣進口環節繳納的增值税?

答：根據《國家税務總局關於增值税一般納税人取得海關進口增值税專用繳款抵扣進項税額問題的通知》(國税發[2004]148號)精神，納税人進口貨物，凡已繳納了進口環節增值税的，不論其是否已經支付貨款，其取得的海關完税憑證均可作為增值税進項税額抵扣。但按新修訂的《條例》第八條的表述，納税人購進貨物或者接受應税勞務支付或者負擔的增值税額為進項税額，從海關取得的海關進口增值税專用繳款書上註明的增值税額才准予從銷項税額中抵扣。

經過調研，我們認為不作價進口的設備所有權不屬於國內企業，國內企業也沒有計提折舊，因此，國內企業收取的加工費收入中不會包含設備消耗的成本，按理其進項税額中也不應包含不作價進口的設備進口環節所繳納的增值税。且企業也反映在進口設備時可以因應我們的政策規定自主選擇按何種方式進口設備，如果其選擇用投資方式進口設備，雖然繳納了12%的關税，但設備可以納入固定資產管理，其折舊可作為所得税税前列支，進口環節增值税也可以進入抵扣鏈條。市局傾向不予抵扣。

但考慮現行政策規定海關完税憑證須在規定的期限內申報抵扣，為了避免政策執行不一給納税人造成不必要的損失，我們暫允許納税人不作價進口設備在進口環節繳納的增值税准予抵扣，但保留進項税額轉出的權力，如上級部門明確不能抵扣時需作進項税額轉出處理。同時，建議納税人不要採用不作價進口設備的方式進口設備，以免需作進項税額轉出時影響其經濟利益。